IL RICORSO E L’INTRODUZIONE DEL GIUDIZIO

1. IL RICORSO E L’INTRODUZIONE DEL GIUDIZIO

2. Gli atti impugnabili Il processo tributario ha la struttura del processo “da ricorso”, poiché l’attore può proporre la propria domanda solo nelle forme dell’impugnazione (struttura impugnatoria del processo tributario).

3. Al fine di garantire questa struttura, l’art. 19 dlgs 546/92 individua gli atti impugnabili, che appartengono a cinque aree: • Accertamento • Riscossione • Sanzioni • Rimborso • Catasto

4. Dal tenore dell’art. 19 si evince che il legislatore ha operato una distinzione tra: • Atti autonomamente impugnabili: quelli tassativamente elencati • Atti non impugnabili autonomamente, ma insieme con l’atto successivo impugnabile • Atti non impugnabili, perché non lesivi

5. Atti autonomamente impugnabili • Avviso di accertamento • Avviso di liquidazione • Provvedimento che irroga le sanzioni • Iscrizione a ruolo e cartella di pagamento • Avviso di mora (intimazione ad adempiere) • Atti delle operazioni catastali • Rifiuto espresso o tacito di restituzione di tributi, sanzioni, interessi o altri accessori • Diniego o revoca di agevolazioni e rigetto di domande di definizione agevolata • Iscrizione di ipoteca sugli immobili e fermo di beni mobili registrati (l. 248/2006) • Ogni altro atto autonomamente impugnabile (norma di chiusura)

6. Tassatività dell’elencazione L’elencazione dell’art. 19 è tassativa. Una enumerazione tassativa ammette letture estensive, ma non integrazioni analogiche (Russo ritiene che l’operazione interpretativa avente ad oggetto l’art. 19 possa dirsi più propriamente di integrazione analogica).

7. La tassatività dell’elencazione è confermata dall’art. 19, comma 3, che esclude l’autonoma impugnabilità di atti diversi da quelli elencati. Tuttavia, il sindacato in ordine alla autonoma impugnabilità di un atto non avviene in base al nome dell’atto, ma agli effetti dello stesso. Si riterrà, pertanto, impugnabile un atto che, pur non essendo elencato espressamente nell’art. 19, sia ritenuto produttivo di effetti parzialmente coincidenti.

8. Gli atti prodromici Si tratta di atti meramente preparatori di un successivo atto destinato a influire sulla sfera giuridica del destinatario. I vizi di tali atti non possono farsi valere mediante diretta constatazione degli stessi, ma possono considerarsi causa di illegittimità dell’atto conseguente. Resta ferma la possibilità di ricorrere avverso tali atti agli organi di giustizia amministrativa ove ne ricorrano i presupposti (art. 7, comma 4, Statuto del contribuente).

9. Atti consequenziali Si tratta di atti astrattamente consequenziali di altri atti autonomamente impugnabili. Ai sensi dell’art. 19, comma 3, il ricorso può riguardare solamente i vizi propri dell’atto consequenziale e non quindi il merito del rapporto di imposta, la cui contestazione avrebbe dovuto essere svolta a seguito della notifica dell’atto presupposto.

10. Segue… La mancata notificazione dell’atto presupposto ne consente l’impugnazione con l’atto consequenziale notificato.

11. Esempio Iscrizione a ruolo preceduta dalla notifica dell’avviso di accertamento: il ricorso contro il ruolo non può riguardare gli eventuali vizi del rapporto tributario emergenti dall’atto di accertamento contro cui il contribuente non abbia proposto ricorso, ma può considerare solo gli aspetti di illegittimità o infondatezza propri dell’iscrizione a ruolo (irregolare notifica, errata liquidazione del tributo, etc.).

12. Tale previsione è giustificata da motivi di economia processuale: effettività del termine di impugnazione degli atti di accertamento.

13. In mancanza di regolare notifica dell’atto di accertamento sarà possibile far valere con l’impugnazione dell’atto di riscossione qualsiasi questione relativa al merito del rapporto tributario.

14. Gli atti impugnabili sono atti espressivi della pretesa tributaria suscettibili di dar luogo ad un controllo giurisdizionale dell’intero rapporto di imposta. L’atto dell’amministrazione e la sua impugnazione rappresentano la “chiave” tramite la quale il giudice tributario può giungere alla cognizione del rapporto di imposta.

15. L’atto introduttivo del processo tributario, il ricorso, pur formalmente indirizzato contro l’atto impugnabile, è in realtà diretto a consentire al giudice tributario, l’accertamento del rapporto di imposta enunciato in tale atto.

16. Mediante il ricorso non si introduce un giudizio di impugnazione-annullamento, volto ad eliminare giuridicamente l’atto dell’A.F., eccependone i vizi di legittimità.

17. Il processo tributario è un processo di impugnazione-merito: formalmente impugnatorio (atti impugnabili e termini di decadenza) e sul piano sostanziale concernente il merito del rapporto tributario (la decisione del giudice è sostitutiva dell’atto impugnato).

18. L’atto impugnabile è considerato dalla legge il parametro per la determinazione della competenza territoriale della commissione tributaria provinciale e per l’individuazione delle parti del rapporto processuale.

19. La competenza della commissione è determinata dal luogo ove ha sede l’ufficio finanziario, l’ente locale o il concessionario della riscossione nei cui confronti il ricorso è proposto, ossia l’ufficio che ha emanato l’atto.

20. Il ricorso L’atto introduttivo del processo è il ricorso, che deve essere proposto avverso gli atti impugnabili indicati nell’art. 19, davanti alla commissione tributaria provinciale, nel termine di 60 gg dalla notificazione (art. 21, comma 1).

21. Contenuto del ricorso Il ricorso deve contenere l’indicazione: • della commissione tributaria cui è diretto • del ricorrente e del suo legale rappresentante, della relativa residenza o sede legale o del domicilio eventualmente eletto nel territorio dello Stato, nonché del codice fiscale

22. Segue… • dell’ufficio del Ministero delle finanze o dell’ente locale o del concessionario della riscossione nei cui confronti il ricorso è proposto • dell’atto impugnato e dell’oggetto della domanda • dei motivi

23. Segue… Il ricorso deve essere sottoscritto dal difensore del ricorrente e contenere l’indicazione dell’incarico, salvo che il ricorso non sia sottoscritto personalmente nei casi previsti dalla legge.

24. Tali indicazioni e la sottoscrizione rappresentano il presupposto di ammissibilità del ricorso, con la sola eccezione della indicazione del codice fiscale.

25. Dal combinato disposto dell’art. 17, ultimo comma, e dell’art. 18, ultimo comma, si può desumere che anche la mancata indicazione o l’assoluta incertezza dell’elezione di domicilio o della dichiarazione della residenza non provochino l’inammissibilità del ricorso, ma obbligano solamente alla comunicazione o notifica di atti presso la segreteria della commissione.

26. Notifiche e costituzione in giudizio • Il ricorso è proposto mediante notifica alla controparte (art. 20, comma 1). • Il ricorrente si costituisce in giudizio, a pena di inammissibilità, entro 30 gg dalla proposizione del ricorso con il deposito del ricorso presso la segreteria della commissione. • La parte resistente si costituisce in giudizio entro il termine ordinatorio di 60 gg dalla notificazione del ricorso.

27. La costituzione della parte resistente avviene mediante deposito presso la segreteria della commissione adita del proprio fascicolo contenente le controdeduzioni (difese della parte resistente, che indica le prove di cui intende valersi e solleva le eccezioni in fatto e in diritto in opposizione alle richieste avversarie).

28. I motivi Comprendono ogni genere di allegazioni difensive volte a contestare la fondatezza della pretesa dell’ente impositore (ad es. argomentazioni di diritto in ordine alla più corretta interpretazione di una norma).

29. La prospettazione dei motivi da parte del ricorrente nel ricorso insieme con gli argomenti posti dall’ufficio a base della propria pretesa ed esposti nella motivazione dell’atto impugnato vale a delimitare la materia del contendere, per cui il giudice non potrà pronunciarsi oltre i fatti allegati dalle parti, ossia fatti che non siano stati da esse posti a fondamento delle proprie ragioni (principio dispositivo).

30. L’onere della prova Al fine di dimostrare in sede contenziosa i fatti posti a fondamento delle ragioni delle parti si farà riferimento alle disposizioni del codice civile, nonché alle specifiche disposizioni contenute nella disciplina propria del tributo controverso.

31. Prova documentale Di particolare rilevanza nel processo tributario è la prova documentale ed in particolar modo la prova contabile. Sono esclusi il giuramento e la prova testimoniale.

32. Presunzioni Ai fini della dimostrazione del fatto controverso, stante la condizione di inferiorità conoscitiva in cui versa l’A.F., è frequente nel processo tributario il ricorso a presunzioni semplici quali strumenti di formazione del convincimento giudiziale.

33. Poteri istruttori delle commissioni tributarie L’impulso probatorio spetta, in via generale, alle parti (principio dispositivo). Tuttavia, la commissione, al fine di conoscere i fatti rilevanti per la decisione, ha tutte le facoltà di accesso, di verifica e ispezione, conferite agli uffici tributari dalle singole leggi di imposta (art. 7, comma 1).

34. Quando, poi, sia necessario acquisire elementi conoscitivi tecnici di particolare complessità, è previsto che la commissione possa chiedere relazioni agli organi tecnici dell’amministrazione dello Stato e la collaborazione della G. di F., nonché su istanza della parte interessata, di disporre la nomina di un consulente tecnico (art. 7, comma 2).

35. Tali poteri istruttori sono esercitabili solo in funzione suppletiva e di completamento (non sostitutiva) della prova offerta dalle parti. Pertanto, il principio dell’onere della prova torna ad essere applicabile sia nell’ipotesi in cui il fatto non sia stato per nulla provato, sia nelle ipotesi in cui avendo le commissioni fatto uso dei citati poteri questi non abbiano condotto ad una dimostrazione convincente della sussistenza o meno del fatto.

36. Nel processo tributario non è prevista la figura del giudice istruttore: l’esecuzione degli adempimenti istruttori è delegata dal collegio ad uno dei componenti che vi procede con l’assistenza del segretario.

37. Gli adempimenti istruttori sono disposti con ordinanza motivata, non suscettibile di impugnazione separatamente dalla decisione.

38. Fase decisoria Il sistema del processo tributario è scandito da termini piuttosto brevi. • Il presidente della commissione provinciale procede ad assegnare il ricorso a una sezione. • Il presidente della sezione, scaduti i termini per la costituzione delle parti, esamina preliminarmente il ricorso e, nei casi previsti dalla legge, ne dichiara l’inammissibilità con decreto.

39. Segue... Contro il decreto presidenziale è ammesso reclamo alla commissione, che decide con ordinanza.

40. Segue... • Qualora il presidente della sezione non adotti provvedimenti propri dell’esame preliminare, decorso il termine per la costituzione delle parti, fissa l’udienza di trattazione e nomina il relatore. L’avviso di trattazione è comunicato alle parti costituite almeno 30 gg liberi prima. Si tratta di termini ordinatori, per cui sono possibili ritardi nella giustizia tributaria.

41. Nel processo tributario la regola generale è rappresentata dalla trattazione in camera di consiglio, con esposizione dei fatti di causa da parte del relatore. La discussione in pubblica udienza è solo eventuale ed è ad istanza di parte: le parti intervengono al fine di illustrare oralmente gli argomenti portati a sostegno delle reciproche pretese. Dell’udienza è redatto processo verbale.

42. Sospensione, interruzione ed estinzione del processo Il processo è sospeso quando è presentata querela di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una questione sullo stato o la capacità delle persone, salvo che si tratti della capacità di stare in giudizio.

43. Il processo è interrotto se, dopo la proposizione del ricorso, si verifica: • il venir meno per morte o altre cause, o la perdita della capacità di stare in giudizio di una delle parti diversa dall’ufficio tributario, o del suo legale rappresentante o la cessazione di tale rappresentanza • la morte o la sospensione dall’albo o dall’elenco di uno dei difensori incaricati.

44. La sospensione è disposta e l’interruzione è dichiarata dal presidente della sezione con decreto o dalla commissione con ordinanza. Durante la sospensione o l’interruzione non possono essere compiuti atti del processo. La ripresa del processo avviene secondo le modalità previste dall’art. 43, dlgs 546/92.

45. L’estinzione del processo può essere dichiarata: • per rinuncia al ricorso • per inattività delle parti • per cessazione della materia del contendere

46. L’estinzione è dichiarata dal presidente della sezione con decreto, ovvero dal collegio con sentenza. Il decreto è reclamabile dinanzi alla commissione.

47. Esaurita la discussione, oppure, nel caso che questa non vi sia stata, dopo l’esposizione del relatore, la commissione si ritira in camera di consiglio e delibera la decisione, salvo che il collegio non ravvisi motivi per rinviare la decisione di non oltre 30 gg o emettere ordinanza istruttoria.

48. La sentenza è resa pubblica nel testo integrale originale mediante deposito nella segreteria entro 30 gg dalla data della deliberazione e il dispositivo è comunicato alle parti nel termine di 10 gg dal deposito. La sentenza può essere a carattere processuale o di merito.

49. L’esecuzione della sentenza La sentenza della commissione tributaria provinciale per effetto della pubblicazione acquista rilevanza giuridica ad ogni fine ed è quindi vincolante tra le parti, salvo che nel caso di decisioni di condanna dell’A.F. al pagamento di crediti accertati nel processo: il diritto al rimborso sarà eseguibile coattivamente solo se la sentenza sarà passata in giudicato e previa apposizione alla sentenza di condanna della formula esecutiva (art. 69, dlgs 546/92).

50. Giudizio di ottemperanza Con la riforma del 1992 è stata ampliata la tutela del contribuente in sede esecutiva. Quest’ultimo potrà esperire il giudizio di ottemperanza (art. 70, dlgs 546) al fine di ottenere l’adempimento degli obblighi posti a carico dell’A.F. dalla sentenza della commissione tributaria passata in giudicato.