Teorije shvatanja bilansa

1. Teorije shvatanja bilansa

2. Shvatanja bilansa • Objekata iskustva • Razvijao se pod uticajem zahteva i potreba prakse • Pojava korporativnih oblika preduzeća – širenje kruga korisnika informacija (potrebe uprave, akcionara, fiskusa)

3. Shvatanja bilansa • Sastavljanje poslovnog bilansa u dužim (godišnim) ili kraćim vremenskim intervalima (tromesečnim i mesečnim) pretpostavljalo je poznavanje svrhe, tj. cilja bilansa • Princip procenjivanja merodavan za pojedine bilanse pozicije – uslovljen svrhom bilansiranja

4. Svrha bilansa • Tri osnovna shvatanja u skladu sa dosadašnjim računovodstvenim razvojem: • 1) Statičko shvatanje bilansa • 2) Dinamičko shvatanje bilansa • 3) Organsko shvatanje bilansa

5. Glavna obeležja bilansnih teorija • Svrha (osnovni zadatak, cilj) bilansa • Predstavnici • Vrednovanje bilansnih pozicija • Način utvrđivanja rezultata poslovanja

6. Glavna obeležja bilansnih teorija • Usmerenost na pitanje raščlanjavanja ili pitanje procenjivanja • Tangiraju: formu bilansa – formalni aspekt ili sadržinu bilansa – materijalni aspekt (zavisno od pitanja)

7. Ciljevi bilansa • Prema broju relevantnih ciljeva, sve terije se mogu podeliti na: • 1) Monističke – jedan glavni cilj • 2) Dualističke – dva glavna cilja • 3) Pluralističke – tri i više glavnih ciljeva

8. Statička teorija bilansa • Glavna svrha bilansa – utvrđivanje imovinskog položaja (stanja) preduzeća u određenom trenutku • Razlikujemo: • 1) Starije (nerazvijeno) statičko shvatanje bilansa • 2) Novije (razvijeno) statičko shvatanje bilansa

9. Starije statičko shvatanje • Zadatak bilansa – prikazivanje imovinsog položaja preduzeća u određenom trenutku (akcenat na aktivi, tj. stanju imovine) • Svrha – zaštita interesa poverilaca (polazna pretpostavka) • Imovinski položaj – rezultat međusobnog suprostavljanja stanja imovine i dugova (obaveza) na dan bilansiranja • Okrenutost izračunavanju izmene imovine (čiste imovine)

10. Starije statičko shvatanje • Predstavnici – Lion, Simon, Rehm, Fisher, Pinner (pravnici toga vremena) • “Teorija procenjivanja” • Procenjivanje u bilansu – po principu istorijskog troška (nabavna vrednost, tj. cena koštanja)

11. Starije statičko shvatanje • Bilans – instrument koji se sastavlja van knjigovodstva, invetarisanjem svih imovinskih delova i dugova (razlika odgovara čistoj imovini) • U skladu sa doslednim tumačenjem zakonskog teksta – “Francuska uredba o trgovini” (obaveza invetarisanja trgovca)

12. Starije statičko shvatanje • Vanknjigovodstveno - posredno utvrđivanje rezultata putem promene čiste imovine u dva različita trenutka • Porast čiste imovine – dobitak • Smanjenje čiste imovine – gubitak • Posledica - nominalni karakter bilansa, zanemarivanje pomeranja cena usled konjukturnih kolebanja ili monetarnih poremećaja (smatrano uspehom)

13. Primedbe starijem statičkom shvatanju • Rezultat je iskazan kao jedna globalna veličina (nije moguće sagledati njegove izvore) • Ne postoji mogućnost praćenja razvoja pozitivnih i negativnih komponenti rezultata • Onemogućena je mogućnost kontrole • Mešanje pojmova inventara i bilansa (proglašavanje inventara bilansom) • Ne postoji jedinstveno prihvatanje nabavne vrednosti (kao osnove procenjivanja bilansnih pozicija) • ne uviđa se veza između vrednosti novca i imovine (zbog korišćenja NV)

14. Primedbe starijem statičkom shvatanju • Lion – “opšta”, prodajna vrednost • Simon – prometna vrednost upotrebna vrednost Staub-Bondi – poslovna vrednost Ipak, zbog javno-pravnog karaktera bilansa, neupotrebljive za poslovnu praksu (merodavno načelo opreznosti)

15. Novije statičko shvatanje svrhe bilansa • Zadatak bilansa – utvrđivanje stanja imovine, kapitala, obaveza u određenom trenutku • Razlika u odnosu na starije statičko shvatanje zadatka bilansa – interes je okrenut ka stanju kapitala, ne stanju imovine (akcenat na pasivi) • Predstavnici – Le Coutre, Niklisch, Rieger

16. Novije statičko shvatanje svrhe bilansa • Bilans – račun kapitala, tj. račun raspolaganja kapitalom • Pored funkcije polaganja računa, dodatna funkcija izražavanje finansijske strukture preduzeća (pretpostavlja raščlanjavnje kapitala po poreklu i obliku upotrebe) • “Teorija raščlanjavanja” – cilj postizanje maximalne jasnosti, transparentnosti

17. Novije statičko shvatanje svrhe bilansa • Bilans uspeha (račun dobitka/gubitka) po važnosti izjednačen sa bilansom stanja • Sistematska, korelativna veza BS i BU • Rezultat – nastaje međusobnim sučeljavanjem ukupnih prihoda i rashoda odnosnog perioda • Dobitak/gubitak se integriše u BS • Prednost – mogućnost sagledavanja izvora rezultata

18. Novije statičko shvatanje svrhe bilansa • Učenje o vrednovanju – ne razvijaju se nikakva nova pravila procenjivanja • Vrednovanje po principu istorijskog troška – u visini cene koštanja, tj. nabavne vrednosti, uz respektovanje principa najniže vrednosti • napuštanje ideje jedinstvenog bilansa za sve ciljeve (razlikovanje poslovnog i specijalnog bilansa)

19. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansu • Delo “Osnovi nauke o bilansu” • Bilans – račun dispozicije kapitala • Zadatak bilansa – da služi praktičnom upravljanju i nadzoru preduzeća (da li je postojeća imovina dovoljna za pokriće dugova) • Princip zaštite poverioca • Le Coutre naziva svoju teoriju učenjem o totalnom bilansu • BU je jednakopravan sa BS (ali različit zadatak)

20. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansuZadatak bilansa • Tri grupe: • 1) Elementarno – organizatorski • 2) Upravni • 3) Ekonomsko spoznajni • Da bi ispunio pomenute zadatke, bilans mora da bude sačinjen, po formi i sadržini, tako da pruži informacije o svim ekonomskim aspektima od životne važnosti za preduzeće.

21. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansuZadatak bilansa • 1) Elementarno – organizatorski zadatak • Sastoji se u sređenom i preglednom prikazivanju stanja imovine i kapitala prema vrsti, visini, poreklu i mestu • 2) Upravni zadatak – uključuje jasno prikazivanje: * sastava organizma preduzeća u materijalnom i finansijskom pogledu * osnovnog toka života u obliku pregleda kretanja * osnovnog toka života u obliku prihoda i rashoda * uspeh preduzeća kroz prirast ili smanjenje supstance

22. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansuZadatak bilansa • 3) Ekonomsko – spoznajni zadatak: Obuhvata otkrivanje: * produktivnosti preduzeća * rizika preduzeća * ekonomičnosti preduzeća * rentabilnosti preduzeća * stabilnosti preduzeća * razvoja preduzeća

23. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansuRasčlanjavanje bilansa • Prvorazredna važnost raščlanjavanja bilansa stanja i uspeha - suština učenja o totalnom bilansu • Neophodno je imovinu i kapital u bilansu raščlaniti po grupama prema: * funkcijama, vrstama, rizicima, zadacima, pravnom aspektu i individualnim zahtevima

25. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansuRasčlanjavanje bilansa • Raščlanjavanju po funkciji se daje primat, u skladu sa kojim se celokupna aktiva razvrstana u 6 grupa: • 1) Imovinski delovi koji služe poslovnim procesima (postrojenjska i obrtna imovina) • 2) Sigurnosni kapital • 3) Imovinski delovi povereni preduzeću na upravljanje • 4) Višak kapitala • 5) Imovina koja služi ciljevima društvenog standarda (sredstva zajedničke potrošnje) • 6) prelazne pozicije i AVR

26. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansuRasčlanjavanje bilansa • Pasiva je klasifikovana polazeći od pravnog aspekta na: * sopstveni i tuđi kapital Sopstveni kapitala je podeljen na: osnovni, dopunski i sigurnosni kapital Tuđi kapital je grupisan prema roku dospelosti ( omogućava povezivanje sa odgovarajućim delovima aktive u cilju procene finansijske strukture i položaja likvidnosti)

28. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansuRasčlanjavanje bilansa • U BU raščlanjavanje svih rashoda i prihoda prema funkciji u tri grupe: • 1) troškovi i prihodi konstitucije preduzeća • 2) troškovi i prihodi života preduzeća • 3) troškovi i prihodi poslovanja preduzeća • Dalje raščlanjavanje na pojedine rashode, gubitke, prihode i dobitke izvršeno je po vrstama i rizicima.

29. Le Coutre-ovo shvatanje o bilansuProcenjivanje • Pitanje procenjivanja – Le Coutre prihvata osnovno pravilo bilansiranja koje su razvili stariji statičari (NV) kao opštevažeće načelo urednog knjigovodstva i bilansiranja • Poštovanje principa opreznosti – uz akcenat na poštovanje principa niže vrednosti u slučaju kada je dnevna vrednost niža od nabavne vrednosti

30. Nicklischeovo shvatanje bilansa • Izvlači sadržinu bilansa iz knjigovodstva • Bilans (kao bilans otvaranja) je organska osnova sistematskog knjigovodstva • Dva niza konta • Bilans predstavlja ukupnu sliku stanja vrednosti u jednom preduzeću na određen dan, koja je dobijena iz knjigovodstva ranijeg perioda i koja se ponovo utapa u knjigovodstvo sledećeg perioda • Bilans se javlja kao sredstvo kontrole obračuna ukupnog rezultata (prethodno utvrđen u knjigovodstvu)

31. Ocena statičkog shvatanja bilansa • Pod uticajem dinamičkog shvatanja cilja bilansa, statičkoj koncepciji se upućuje primedba u pogledu ograničenosti njenih ciljeva • Imovina preduzeća se tretira na različite načine (često nejasno) – u trgovačkim i poreskim zakonima • Po Šmalenbahu pod vrednošću se podrazumeva vrednost na određeni dan, zbog čega troškovna vrednost nije merodavna za procenjivanje u bilansu

32. Ocena statičkog shvatanja bilansa • za razliku od inženjera i arhitekata koji vrednuju imovinu pojedinačno, ekonomisti utvrđuju vrednost preduzeća kao celine (prava vrednost preduzeća) • prinos na vrednost preduzeća ne postoji • samo izuzetno se imovina preduzeća utvrđuje primenom NV, i to u slučaju kada imovina nije sastavni deo povezane celine (međusobno nezavisnog zemljište, HOV,...)

33. Ocena statičkog shvatanja bilansa • prema Šmalenbahu statički cilj bilansa je neostvarljiv jer se vrednost preduzeća utvrđuje na osnovu BU, ili uz pomoć pokazatelja iz BU, a ne iz BS

34. Dinamičko shvatanje bilansa • Zadatak bilansa – utvrđivanje uspeha • Predstavnici – Schmalenbach (delo “Dinamički bilans”), Walb, Koziol • Bilans – pomaže periodično razgraničenje i sagledavanje kretanja koja su se odigrala u preduzeću • Dinamičko učenje zasniva svoje učenje o vrednovanju na sadržini BU, za razliku od statičkog shvatanja koje je zasniva na sadržini BS

35. Dinamičko shvatanje bilansa • U izvesnim prilikama, bilansu se može dodeliti zadatak utvrđivanja i prikazivanja imovine – specijalni bilans • BU se nalazi u organskoj vezi sa BS, ali u odnosu na njega ima prednost

36. Dinamičko shvatanje bilansa • Uspeh, kao sredstvo kontrole upravljanja preduzećem, utvrđivanja učešća u dobitku, polaganja računa i upoređenja preduzeća, predstavlja razliku između ostvarenih prihoda i rashoda. • Pravi uspeh preduzeća se utvrđuje na kraju poslovnog života preduzeća, kao razlika ukupnih primanja i izdavanja

37. Dinamičko shvatanje bilansa • Zbog potrebe kontrole poslovanja, neophodno razdvajanje celokupnog života preduzeća na kraće periode – potreba sastavljanja periodičnog rezultata • Problem tačne periodizacije • Tokovi rentabiliteta ne odgovaraju novčanim tokovima

38. Dinamičko shvatanje bilansa • Bilans uspeha preuzima sve pozicije koje predstavljaju prihod – rashod tekućeg perioda • Bilans stanja preuzima: * “lebdeće” pozicije – buduće prihode i rashode koji se ne odnose na posmatrani period (neostvareni potencijal u aktivi i nedospele obaveze u pasivi) * likvidna sredstva (gotovina i potraživanja) u aktivi i kapital u pasivi BS ima “pomoćnu funkciju” u utvrđivanju periodičnog rezultata

39. Dinamičko shvatanje bilansaVrednost za bilansiranje • Razvijen je čitav niz vrednosti podobnih za bilansiranje između kojih se pravi izbor – za svaku konkretnu poziciju i svaki konkretan slučaj • Kazuističko – dovitljivo učenje o bilansiranju

40. Šmalenbahovo shvatanje sadržine bilansa • Tri osnovne pozicije: * u aktivi – Novac (gotovina), Buduća primanja, Budući rashodi * u pasivi – Kapital, Budući izdaci Budući prihodi

41. Šmalenbahovo shvatanje sadržine bilansa • Buduća primanja će se u kasnijim obračunskim periodima transformisati u novac (porast gotovine) • Budući izdaci ukazuju na buduće smanjenje gotovine • Budući prihodi i rashodi će biti preneti u bilans uspeha perioda na koji se odnose (njihova razlika će povećati/smanjiti kapital u pasivi)

42. Šmalenbahovo shvatanje sadržine bilansa • BU obuhvata prihode i rashode tekućeg perioda, koji su posledica sledećih odnosa: * na strani rashoda: Rashod sada, izdatak sada izdatak ranije izdatak kasnije Rashod sada, prihod sada prihod ranije prihod kasnije

43. Šmalenbahovo shvatanje sadržine bilansa * na strani prihoda: Prihodi sada, primanje sada primanje ranije primanje kasnije Prihod sada, rashod sada rashod ranije rashod kasnije

44. Šmalenbahovo shvatanje sadržine bilansa • Svi elementi rashoda i prihoda nalaze se u organskoj vezi sa odgovarajućim pozicijama aktive i pasive bilansa stanja (izuzev rashoda koji su istovremeno i prihodi, tj. prihoda koji su istovremeno rashodi)

45. Zbog nemogućnosti apsolutno tačne periodizacije rezultata, dolazi do dopunjavanja osnovnog cilja bilansa – obezbeđenje uporedivosti rezultata (vremenska uporedivost) • Obezbeđuje se poštovanjem sledećih principa: • 1) princip korelacije ili uzročnosti • 2) princip kontinuiteta • 3) princip sigurnosti

46. Paralelno sa pomenutim principima, prihvata se i favorizuje princip opreznosti • Razlog: • 1) nesigurnost računa uspeha • 2) činjenica da jedan previsoko iskazani rezultat je za preduzeća mnogo opasniji nego jedan prenisko obračunat rezultat • Načelo opreznosti može biti predmet zloupotrebe – motivisano prevarom

47. Ocena Šmalenbahovog učenja o procenjivanju • Kazuistički (dovitljiv) pristup je bio predmet brojnih kritika – pre svega zbog narušavanja principa uzročnosti • Odstupanje opravdano ako se ima u vidu da je prilikom koncepiranja pravila bilansiranja, pored principa uzročnosti, respektovan i princip uporedivosti i opreznosti

48. Procenjivanje u uslovima kolebanja novca • Novac gubi odliku stabilnog merila vrednosti • U cilju eleminisanja negativnog uticaja, bilansne pozicije su pojedinačno preračunavane uz pomoć opšteg indeksa cena (indeks cena na veliko) • “Bilans u zlatu” • Motiv – održavanje realnog kapitala

49. Organsko shvatanje bilansa • Dualistička teorija bilansa • 2 jednakopravna cilja: *utvrđivanje imovinskog položaja u datom trenutku * utvrđivanje uspeha

50. Organsko shvatanje bilansa • Predstavnik (tvorac) – Schmidt (Šmit) • “Organski bilans po dnevnoj vrednosti” • Učenje o statici i dinamici • Statika je zamišljeno stanje mirovanja (trenutak u nizu kretanja) • Dinamika – učenje o kretanju (životu) u privredi (preduzeću)