Tributación de los Hidrocarburos

Tributación de los Hidrocarburos Oswaldo Anzola

Ley de Impuesto sobre la Renta de 1942: Impuesto Mixto: Real y Personal. ANTECEDENTES • Cédula “Del Impuesto sobre los beneficios industriales, comerciales y mineros”. (impuesto proporcional bajo). • El Reglamento llama la cédula “Del Impuesto sobre los beneficios industriales, comerciales, mineros y de hidrocarburos”. • Impuesto Complementario (tarifa progresiva en sentido estricto, graduada con un tipo máximo del 9.50% para rentas de más de 9.000.000,00). • 2. Ley de Impuesto sobre la Renta de 1948: • Crea el llamado impuesto adicional: a la renta neta se le rebajaba el impuesto cedular y complementario y si había excedente por encima de la suma de ambos tributos se le aplicaba el 50%. Oswaldo Anzola

3. Ley de Impuesto sobre la Renta de 1955. Crea una cédula especial para la actividad de hidrocarburos llamada: “Del Impuesto sobre los beneficios mineros, de hidrocarburos y de actividades conexas.” 4. Hasta 1966: La situación legal en la materia se mantiene prácticamente igual, con los cambios normales de aumento en los tipos cedulares y los del impuesto complementario. 5. Ley de 1966: Impuesto fundamentalmente personal: Progresión en sentido estricto, graduada. a. Título III (Reminiscencia del Impuesto cedular): “Del impuesto sobre las empresas mineras y de hidrocarburos.”. Tipo máximo 52% b. Se establece el gravamen al dividendo, pero los que originan las empresas de hidrocarburos quedan excluidos. c: Se mantiene el impuesto adicional. d. Se concede una rebaja de impuesto del 8% sobre nuevas inversiones. Oswaldo Anzola

5. Ley de 1974: a Establece la determinación unilateral de los valores de exportación por parte del Ejecutivo Nacional. b. Establece un tipo proporcional único del 60%. 6. Ley de 1975: Aumenta el tipo impositivo al 72%. 7. Aspectos más resaltantes de los últimos años: a. Se reduce el tipo al 50% sobre los hidrocarburos no extrapesados. b. Se gravan los extrapesados con la tarifa 2 (Máximo 34%. Progresión degresiva). c. Se mantiene la rebaja del 8% para los hidrocarburos no extrapesados. d. Se otorga la rebaja del 15% para los extrapesados. e. Se elimina el impuesto adicional. f. Gravamen al dividendo sobre el diferencial: reta neta contable/fiscal. Oswaldo Anzola

8. Ley de Hidrocarburos: a. Impuesto durante el período de exploración. (Bs. 2 por hectárea.) b. Impuesto Inicial de Explotación: Sobre la parte de la parcela demarcada y los de explotación: Bs. 8 por hectárea. c. Impuesto Superficial por diez años: Bs. 5 anuales por hectárea o fracción. d. “Impuesto de Explotación”: i. 16 2/3 sobre el precio del barril a boca de pozo. ii.. Se podía rebajar. Efectivamente se rebajó al 1% bajo ciertas condiciones a la producción de crudos extrapesados en las asociaciones estratégicas y ganancias compartidas. iii. El valor del crudo se establecía convencionalmente. iv. El art. 46 excluía expresamente a las empresas productoras del pago de patente. Oswaldo Anzola

IMPUESTO SOBRE LA RENTA. SITUACIÓN ACTUAL. • Principio General: • La explotación de hidrocarburos y de actividades, conexas, tales como la refinación y el transporte. • La compra o la adquisición de hidrocarburos y derivados para la exportación • tributan con el 50% por la totalidad de sus rentas. • Excepciones: • Las empresas que realicen actividades integradas o no de: • a. Exploración y explotación del gas no asociado. • b. Procesamiento, transporte, distribución, almacenamiento, comercialización y exportación del gas y sus componentes. • c. Las empresas que se dediquen “exclusivamente a la refinación de hidrocarburos o al mejoramiento de crudos pesados y extrapesados”. Oswaldo Anzola

Rebajas por nuevasinversiones: a. No las disfrutan. b. Que ocurre con aquellas empresas que sólo realizan actividades conexas?.1 c. Situación de las rebajas hasta que entró en vigencia la reforma de septiembre de 2006.2 Oswaldo Anzola

Ley Orgánica de Hidrocarburos RÉGIMEN ACTUAL 1. Impuesto superficial: Por la parte de la extensión superficial otorgada que no estuviere en explotación el equivalente a cien unidades tributarias (100 U.T.) por cada km2 o fracción del mismo, por cada año transcurrido. Este impuesto se incrementará anualmente en un dos por ciento (2%) durante los primeros cinco (5) años y en un cinco por ciento (5%) en los años subsiguientes. 2. Impuesto de Consumo Propio: Un diez por ciento (10%) del valor de cada metro cúbico (m3) de productos derivados de los hidrocarburos producidos y consumidos como combustible en operaciones propias, calculados sobre el precio al que se venda al consumidor final, en el caso de que dicho producto no sea vendido en el mercado nacional, el Ministerio de Energía y Petróleo fijará su precio. (Naturaleza Jurídica) Oswaldo Anzola

3. Impuesto de Consumo General. Por cada litro de producto derivado de los hidrocarburos vendido en el mercado interno entre el treinta y cincuenta por ciento (30% y 50%) del precio pagado por el consumidor final, cuya alícuota entre ambos límites será fijada anualmente en la Ley de Presupuesto. Este impuesto a ser pagado por el consumidor final será retenido en la fuente de suministro para ser enterado mensualmente al Fisco Nacional 4. Impuesto de Registro de Exportación. Uno por mil (0,1%) del valor de todos los hidrocarburos exportados de cualquier puerto desde el territorio nacional, calculado sobre el precio al que se venda al comprador de dichos hidrocarburos. A tal efecto, el vendedor informará al Ministerio de Energía y Petróleo, antes de zarpar, sobre el volumen, grado API, contenido de azufre y el destino del cargamento. Oswaldo Anzola

El Ejecutivo Nacional podrá exonerar total o parcialmente por el tiempo que determine el Impuesto de Consumo General, a fin de incentivar determinadas actividades de interés público o general. Puede igualmente restituir el impuesto a su nivel original cuando cesen las causas de la exoneración. Oswaldo Anzola

5. Impuesto de Extracción: A. Consagración Legal. “Un tercio (1/3) del valor de todos los hidrocarburos líquidos extraídos de cualquier yacimiento, calculado sobre la misma base establecida en el Artículo 47 de esta Ley para el cálculo de la regalía en dinero. Este impuesto será pagado mensualmente junto con la regalía prevista en el artículo 44 de esta Ley, por la empresa operadora que extraiga dichos hidrocarburos. Al calcular el Impuesto de Extracción, el contribuyente tiene el derecho a deducir lo que hubiese pagado por regalía, inclusive la regalía adicional que esté pagando como ventaja especial. El contribuyente también tiene el derecho a deducir del Impuesto de Extracción lo que hubiese pagado por cualquier ventaja especial pagable anualmente, pero solamente en periodos subsecuentes al pago de dicha ventaja especial anual.”“El Ejecutivo Nacional, cuando así lo estime justificado según las condiciones de mercado, o de un proyecto de inversión específico para incentivar, entre otros, proyectos de recuperación secundaria, podrá rebajar, por el tiempo que determine, el Impuesto de Extracción hasta un mínimo de veinte por ciento (20%). Puede igualmente restituir el Impuesto de Extracción a su nivel original cuando estime que las causas de la exoneración hayan cesado.” Oswaldo Anzola

B. Antecedentes. • Antiguo “Impuesto” de Explotación? : 16 2/3 del crudo extraído. • Base para su cálculo: Determinado mediante acuerdo entre el Concesionario y el Ministerio. • Violación del principio de legalidad? • Posición de la doctrina mayoritaria: era regalía y no un impuesto. • Tratamiento presupuestario. • C. Situación Actual. • Ley Orgánica de Hidrocarburos: • Capítulo VI: Del Régimen de Regalía e Impuestos. Oswaldo Anzola

D. Naturaleza Jurídica. • Exposición de Motivos: • i. Se calcula tomando como base la misma que para la regalía. • ii. El monto del “tributo” 33% permite la deducción de la regalía y de las ventajas especiales pagaderas periódicamente. • b. Consideraciones para el análisis: • i. Su base es conforme al artículo 47 de LOH: • “Cuando el Ejecutivo Nacional decida recibir la regalía en dinero, el explotador deberá pagarle el precio de los volúmenes de hidrocarburos correspondientes, medidos en el campo de producción y a valor de mercado, o a valor convenido o, en defecto de ambos a un valor fiscal fijado por el liquidador. A tal efecto el Ministerio de Energía y Petróleo liquidará la planilla correspondiente, la cual deberá ser cancelada al Fisco Nacional dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes a la recepción de la misma” • Los tres elementos indicados son subjetivos y dependen de terceros. Oswaldo Anzola

ii. La Constitución Nacional: Artículo 317: “No podrá cobrarse impuesto, tasa, y contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.” iii. Código Orgánico Tributario: Artículo 3: “Sólo a las leyes corresponde regular con sujeción a las normas generales de este código las siguientes materias: 1. Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho imponible; fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo. 2. Otorgar exenciones y rebajas de impuesto. 3. Autorizar al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales. 4. Las demás materias que les sean remitidas por este Código.” Oswaldo Anzola

E. Conclusión • La determinación de la base con fundamento en los supuestos del artículo 47 haría el “tributo” ilegal e inconstitucional por las razones expuestas. • El principio de legalidad no permite que cada ley que crea un tributo lo pueda regular de manera autónoma y sin seguir la norma constitucional y la disposición del COT. • Lo anterior nos permite afirmar que el llamado impuesto de extracción más que un tributo es una regalía. Oswaldo Anzola

F: La exoneración del “Impuesto” de Extracción 1. Si el “impuesto” de Extracción es considerado como tal, la exoneración establecida en el aparte único del numeral 4 del artículo 48 es exoneración salvo por lo mencionado bajo iv. i. La exoneración es un beneficio que implica reducción del impuesto a pagar. ii. Ella se puede otorgar afectando cualquiera de los elementos que cuantifican el impuesto, luego de llegar a la base. iii. En el caso concreto se trata de una reducción en el tipo aplicable lo cual no la desnaturalizaría. iv. Ella se puede otorgar para incentivar un proyecto de inversión específico lo cual violaría el artículo 76 del COT: “Las exoneraciones serán concedidas con carácter general, en favor de todos los que se encuentren en los presupuestos y condiciones establecidos en la ley o fijados por el Poder Ejecutivo.” Oswaldo Anzola

2. Si es considerado una regalía, también funcionaria sin la objeción mencionada bajo 1.IV. G. El “Impuesto” de Extracción y el PEG. • Concepto: es un bono sobre las ganancias que se paga al Estado Venezolano en relación con cualquier descubrimiento en los términos del convenio de asociación. • Se calcula trimestralmente y se paga dentro de los 45 días siguientes al cierre del trimestre. • El “impuesto” de Extracción permite deducir no sólo la regalía sino además cualquier cantidad que se pague al estado como ventaja especial en base anual. • La LOH no define lo que es ventaja especial y no establece oportunidad alguna para su pago. • Creo que el PEG es una ventaja especial que se otorga al Estado Venezolano. Oswaldo Anzola

Ganancias Comp.: Estructura Tributaria Ingresos Brutos 1, 16 2/3 o 30% Regalía Calculado a cabeza de pozo Costos Deducciones El PEG se incrementa de acuerdo al convenio Renta Neta P.E.G. 50% Rentaantes de Imp. Imp s/l Rta 50% Renta desp. de Imp. Se permite la rebaja por nuevas inversiones Participac. Inver. Part. Edo Oswaldo Anzola

6. El punto se concreta entonces así; Si el PEG se calcula y paga trimestralmente y las ventajas especiales que pueden deducirse deben pagarse anualmente: Puede el PEG deducirse a los fines del cálculo del “impuesto” de Extracción?. 7. La respuesta a simple vista parece ser: NO. Sin embargo creo que la anualidad establecida en la LOH es con la finalidad de establecer un límite en el tiempo a las cantidades que se pueden deducir pero no tiene como finalidad prohibir la deducción de cantidades pagadas el Estado como ventaja especial trimestralmente dentro de un año. Si lo que se quiso establecer fue un impuesto que mida la efectiva capacidad contributiva del contribuyente debe tomar en cuenta la totalidad de lo entregado al estado bajo los diferentes conceptos establecidos en la Ley, aún cuando la entrega se haga trimestral, sólo es un asunto de ajustar matemáticamente lo entregado mensual, trimestral y anualmente. Si lo que se quiso fue establecer una participación del estado del 33% sobre el ingreso bruto aceptando como deducción lo pagado como ventaja especial, no veo argumento para excluir el pago del PEG por el hecho formal de que en lugar de pagarse anualmente se pague trimestralmente. Oswaldo Anzola

TRIBUTACIÓN MUNICIPAL • Constitución Nacional: • Competencia del Poder Público Nacional: “La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas…….” (Art. 156 No. 12) • Prohibición a los Estados y Municipios: No podrán: “Crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional. (Art. 183 No.1) • Autonomía de la Potestad Tributaria Municipal: “La potestad tributaria que corresponde a los municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades. ” • Distinta y autónoma: es decir sobre materias que no corresponden a otro poder y sobre estas materias los otros poderes deben respetarla. Oswaldo Anzola

“Las inmunidades frente a la potestad impositiva de los Municipios, a favor de los demás entes políticoterritoriales, se extiende sólo a las personas jurídicas estatales creadas por ellos, pero no a concesionarios ni a otros contratistas de la Administración Nacional o de los estados” (Art. 180). Esto es en la medida que no se invada materia reservada al Poder Nacional d. Es de la competencia del Poder Nacional: La legislación para garantizar la coordinación y armonización de las distintas potestades tributarias, definir principios, parámetros y limitaciones, especialmente para la determinación de los tipos impositivos o alícuotas de los tributos estadales y municipales, así como para crear fondos específicos que aseguren la solidaridad interterritorial.(Art 156 No 13) 2. Ley Orgánica del Poder Público Municipal: a. Son ingresos ordinarios del Municipio: “…..los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, con las limitaciones establecidas en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela……” (Art. 140 No. 2) Oswaldo Anzola

Se establece un reconocimiento expreso a las materias reservadas al Poder Público Nacional. b. Los artículos 163 y 164 tratan de prohibir y evitar la múltiple imposición interjurisdiccional. Si se quiere evitar la múltiple imposición interjurisdiccional, es posible sostener que puede existir la imposición municipal sobre materias reservadas al Poder Nacional.? c. Art. 220: “Se entiende por establecimiento permanente una sucursal, oficina, fábrica, taller, instalación, almacén, tienda, obra en construcción, Instalación o montaje, centro de actividades, minas, canteras, instalaciones y pozos petroleros ……….” 3. Jurisprudencia: a. Sentencia dictada en fecha 6 de julio de 2000 por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en el caso “Cervecería Polar del Centro, C.A.”: Oswaldo Anzola

“Reiterando el criterio sentado en la referida sentencia, estima esta Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia, que en el ordenamiento constitucional que entró en vigencia como consecuencia de promulgación de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se mantienen los límites de la autonomía tributaria municipal a que dicha decisión alude, siendo los mismos, aquellos que se deriven de las competencias que en materia tributaria ostentan las otras personas político territoriales que conforman el modelo federal del Estado Venezolano” b. Interpretación del artículo 180 de la CN: Sala Constitucional en sentencia N° 285 del 4 de marzo de 2004:“...la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque al Poder Nacional estadal corresponda legislar sobre determinadas materias, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios, constitucionalmente reconocidos ….., salvo que se prevea lo contrario para el caso concreto …….” Oswaldo Anzola

c. Sentencia del 17 de septiembre de 1999 Sala Plena: “….. En definitiva, no es posible que los Municipios extiendan su potestad tributaria a actividades que corresponden a materia rentística reservada al Poder Nacional. Por el contrario, y abundando en lo antes expuesto, el propio texto constitucional al definir los límites a que debe sujetarse esa unidad política -el Municipio- señala las materias rentísticas de la competencia nacional…..”. d. Sentencia del 4 de marzo de 2004 la Sala Constitucional hace referencia a esta materia para ratificar el contenido de la sentencia dictada el 17 de septiembre de 1999 en los siguientes términos: “…. En esa sentencia se decidió que las actividades que implican auténtica explotación de hidrocarburos, por cuanto conllevan la adquisición de propiedad sobre el crudo extraído por parte de las asociaciones empresariales conformadas tanto por el capital público como por capital privado, son las que escapan de la tributación municipal..” Oswaldo Anzola

IMPUESTO AL VALOR AGREGADO SITUACIÓN ACTUAL. • Exención: • Los combustibles derivados de hidrocarburos, así como los insumos y aditivos destinados al mejoramiento de la calidad de la gasolina, tales como etanol, metanol, metil-ter-butil-eter (MTBE), etil-ter-butil-eter (ETBE) y las derivaciones de éstos destinados al fin señalado. • 2. Ventas de exportación: • La alícuota impositiva aplicable a las ventas de hidrocarburos naturales efectuadas por las empresas mixtas, reguladas en la Ley Orgánica de Hidrocarburos, a Petróleos de Venezuela, S.A. o a cualquiera de las filiales de ésta, será del cero por ciento (0%). • 3. Recuperación: • Las empresas mixtas reguladas en la Ley Orgánica de Hidrocarburos serán asimiladas a los contribuyentes ordinarios exportadores, a los Oswaldo Anzola

efectos de la aplicación del régimen de recuperación de créditos fiscales previstos en la presente Ley, por las ventas de hidrocarburos naturales efectuadas en el país a Petróleos de Venezuela, S.A. o a cualquiera de las filiales de éstas. Oswaldo Anzola

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